Discorrer sobre a imunidade aplicada ao Terceiro Setor é sempre prazeroso, ainda mais quando o tema é a imunidade aplicada ao ICMS - imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual, intermunicipal e de comunicação, de competência dos Estados e do Distrito Federal.
Vale ressaltar que a imunidade não é um simples favor concedido às entidades do Terceiro Setor. Este benefício fiscal consta da Constituição da República, com o claro propósito de preservar, proteger e estimular o trabalho desenvolvido por essas entidades. Afinal, seus fins são atribuições do Estado, portanto, existe a imunidade para as entidades do Terceiro Setor, pois estas atuam em complemento e/ou em substituição à atuação do Estado.
Se esta é a finalidade da imunidade, entendemos que está afastada pela imunidade a incidência de qualquer imposto que diminua sua capacidade de prestar serviços sociais, que diminua seu patrimônio ou alcance sua renda, impedindo que toda esta renda seja aplicada em suas fi nalidades estatutárias.
Esta imunidade está condicionada ao cumprimento dos “requisitos da lei”. O Código Tributário Nacional nos apresenta quais são estes requisitos que devem ser cumpridos: não distribuição de qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a qualquer título; aplicação integral no país de seus recursos na manutenção dos objetivos institucionais; e manutenção de escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão.
Feita esta breve introdução, enfrentaremos agora a grande questão: a imunidade do artigo 150, VI, “c”, da Constituição da República alcança o pagamento do ICMS quando a entidade está na condição de contribuinte de fato? Ou seja, para aquele contribuinte que sente o prejuízo fi nanceiro por ter que “enfi ar a mão no bolso” para pagar o imposto.
O ICMS é um imposto cuja natureza jurídica é de tributo indireto (CTN, art.166), isto é, um tributo em que o encargo financeiro é passado adiante, transferido para o consumidor final – contribuinte de fato, por quem comercializa os bens ou serviços –, contribuinte de direito. Neste caso, quem arca financeiramente com o encargo fiscal são as entidades do Terceiro Setor, pois o contribuinte de direito repassa no preço do bem ou produto o valor do tributo.
A distinção entre contribuinte de fato e de direito não pode ser aplicada para o fim de afastar a aplicação da imunidade constitucional, sempre que os bens ou produtos forem adquiridos para a consecução da finalidade estatutária da entidade do Terceiro Setor. Em outras palavras, deve ser sempre protegido o direito à imunidade para a realização dos serviços educacionais, assistenciais e de saúde, independente se a entidade é contribuinte de fato.
A Constituição da República concede imunidade aos serviços prestados pelas entidades e vinculados a sua finalidade essencial. Logo, os insumos adquiridos para a prestação desses serviços também estarão imunes, outro não pode ser o entendimento. Onde a Constituição da República não faz restrição, não caberá lei ordinária fazer. O texto constitucional não condiciona o gozo da imunidade à condição de contribuinte de direto, portanto, é incabível esta restrição pelas leis ordinárias.
Tanto é que o Supremo Tribunal Federal, na análise da imunidade contida na letra “d”, do inciso VI, artigo 150 da Constituição da República, estendeu a imunidade dos livros, jornais e periódicos a todos os insumos, não somente ao papel.
Portanto, entendemos que a imunidade alcança todos os insumos adquiridos pela entidade para prestação de seu serviço, por exemplo, podemos citar uma entidade educacional que adquire um lote de computadores para instalação de um laboratório de informática. Na nossa visão, esta aquisição é imune ao ICMS. Sendo assim, todo material ou produto vinculado à realização das finalidades estatutárias da entidade está alcançado pela imunidade.
Não é compatível com a Constituição da República o entendimento de que deve ser restringida a aplicação da imunidade aos casos em que as entidades estejam como “contribuinte de direito”. Não há em nossa Carta Magna nenhuma restrição às relações jurídicas em que tais entidades estejam como “contribuintes de fato”. Tais distinções são feitas por normas infraconstitucionais, não sendo admissível a aplicação das mesmas para o fim de restringir o gozo da imunidade.
A Doutora Regina Helena Costa nos ensina que:
“A imunidade deve abarcar quaisquer impostos, sejam diretos ou indiretos, que possam afetar o patrimônio, a renda ou os serviços do ente dela beneficiário. É preciso relembrar — para melhor compreender tal assertiva — que o caráter ontológico dessa imunidade advém não somente da adoção da forma federativa de Estado, mas também da ausência de capacidade contributiva desses entes”. E continua: Ora, se por intermédio da norma imunizante quer a Constituição preservar a capacidade econômica daquelas pessoas cuja meta é a satisfação do interesse público, essa capacidade não poderá ser atingida nem pela exigência de imposto indireto, nem pela repercussão econômica decorrente de imposição indireta.” (COSTA, Regina Helena. Imunidades tributárias: teoria e análise da jurisprudência do STF. 2. Ed. São Paulo: Malheiros, 2006, p. 153.)
O Supremo Tribunal Federal possui o seguinte entendimento:
“CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. ICMS. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA. INSTITUIÇÃO DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. CF, art. 150, VI, c. I. – Não há invocar, para o fim de ser restringida a aplicação da imunidade, critérios de classificação dos impostos adotados por normas infraconstitucionais, mesmo porque não é adequado distinguir entre bens e patrimônio, dado que este se constitui do conjunto daqueles. O que cumpre perquirir, portanto, é se o bem adquirido, no mercado interno ou externo, integra o patrimônio da entidade abrangida pela imunidade. II. — Precedentes do STF. III. — Agravo não provido.” (AgRg no RE 225.778, Rel. Min. Carlos Velloso, j. 16.09.2003, DJ 10.10.2003, p. 251.)
O patrimônio das entidades sem fins lucrativos é composto por todos os bens imóveis e móveis necessários a execução de suas atividades. A imunidade tem o propósito de impedir a adição de impostos ao patrimônio das entidades sem fins lucrativos, haja vista sua incapacidade contributiva. (AgRg no RE 225.778, Rel. Min. Carlos Velloso, j. 16.09.2003, DJ 10.10.2003, p. 251.)
A imunidade não foi concedida às entidades sem fins lucrativos gratuitamente, sendo o legislador constituinte sabedor de que os impostos desfalcariam o patrimônio, renda e serviço destas pessoas jurídicas, garantiu a estas que não fossem tributadas.
Por isso, entendemos que a aquisição de bens que irão compor o ativo imobilizado ou a conta de intangíveis das entidades sem fins lucrativos de educação e assistência social destinam-se a composição de seu patrimônio, seja na forma de bens móveis, imóveis ou equipamentos necessários a execução de seus objetivos. Todos estes bens compõem o patrimônio das entidades e estão atrelados à execução de seus objetivos, não podendo, portanto, em respeito à norma constitucional, sofrerem a incidência de qualquer imposto, seja a entidade contribuinte de fato ou de direito.
Atualmente tramita no Supremo Tribunal Federal o processo RE 608.872 - RG / MG, cujas partes são Estado de Minas Gerais e Casa de Caridade de Muriaé — Hospital São Paulo, tendo como objeto exatamente a imunidade do ICMS na aquisição de medicamentos, insumos e serviços, estando a entidade na qualidade de contribuinte de fato. Devido a relevância do tema, ao presente processo fora atribuído a repercussão geral.
Por fim, a Constituição da República protege o patrimônio e serviço das entidades do Terceiro Setor, sempre que estes estiverem aplicados para a execução de seus objetivos estatutários. Portanto, sempre deverá ser afastado o custo tributário, pois este causa redução do patrimônio, da renda e da capacidade de prestar serviço por parte da entidade. Em outras palavras, ser contribuinte de fato ou de direito é irrelevante para aplicação da imunidade, pois estas classificações são definidas com base em critérios econômicos e não jurídicos, assim não pode ser empregada com o claro intuito e propósito de cercear o gozo da imunidade constitucional.
O que defendemos é uma aplicação do direito de forma isonômica, pois o produto que é adquirido no mercado externo, quando entra no Brasil, não sofre a incidência do Imposto de Importação, do ICMS, do PIS e da COFINS. Portanto, inaceitável a tributação no mercado interno, quando o resultado dessas aquisições permite o fortalecimento, o aperfeiçoamento, o incremento, do mercado nacional para a continuidade da produção de bens e serviços.
Concluímos afirmando que as aquisições realizadas pelas entidades do Terceiro Setor no mercado interno está alcançada pela imunidade constitucional, devendo esta demonstrar que os bens ou produtos irão compor seu patrimônio ou serão utilizadas na realização e manutenção de seus objetivos estatutários.
